תצהיר יבואן וערך טובין לצרכי מכס - דברים שחייבים לדעת (חלק ראשון) 

ציבור היבואנים וסוכני המכס בוודאי שם לב כי לאחרונה ניתן דגש מצד רשות המכס על בדיקת סוגיות הקשורות לערך הטובין לצרכי מכס, הן המסגרת בדיקות בתהליך השחרור, וכן במסגרת הקמפיין של הגשת תצהיר היבואן שנוהל לאחרונה על ידי רשות המכס. מדובר בענין בעל חשיבות עצומה, שטיפול לא נכון בו עלול להביא לתשלום מס בחסר (והיחשפות להוצאות דרישות גרעון) או לתשלום מס ביתר.

נתחיל בדברים המוכרים: כידוע, הכלל הבסיסי בקביעת ערך טובין לצרכי מכס הוא ההסתמכות על ערך העיסקה - "המחיר ששולם או שיש לשלמו בעד הטובין, בעת מכירתם לשם ייצוא לישראל" (סעיף 130(1), 132(א)), בתוספת הוצאות מסויימות (שעליהן נרחיב להלן). מדובר בעצם על המחיר CIF של הטובין, בתוספת אגרות רציף ותשלומים עבור טעינה פריקה וטיפול (ראו סעיף 133(5)(ב) לפקודת המכס).
כבר מכאן ניתן להסיק, שכאשר העיסקה מבוצעת בתנאי DDU או DDP, הרי שאין הצדקה לשלם מסי יבוא על מרכיב ההובלה היבשתית מהנמל בישראל ועד לחצר היבואן.

ואולם, מעבר לנקודות המוכרות, קיימות "סימטאות אפילות" בתוך כללי הערכת טובין, אשר חובה להכירן:

ראשית, קיימים מקרים שבהם יש להוסיף לערך שהוצהר מרכיבים נוספים (אם אין הם נכללים בו מלכתחילה). זהו המצב, למשל, לגבי תמלוגים: סעיף 133(א)(3) לפקודת המכס קובע כי יש להוסיף "תמלוגים ודמי רשיון המתייחסים לטובין, שהיבואן חייב בתשלומם, במישרין או בעקיפין, כתנאי למכירת הטובין?בישראל על ידו". אחת מנקודות המפתח הינה הדרישה שהתמלוגים יהיו תנאי למכירת הטובין בישראל. אם מדובר בשני עניינים נפרדים שאינם תלויים זה בזה - תשלום המחיר לספק, ותשלום תמלוגים לצד שלישי שאינו קשור לספק, יתכן שאז אין צורך להוסיף את דמי התמלוגים לצורך קביעת ערך העיסקה. (ראו חוות דעת 4.1 של הוועדה הטכנית לענייני הערכת מכס, שהוקמה על פי הסכם GATT).

מרכיב נוסף שיתכן ויהיה צורך להוסיפו הוא עמלות. סעיף 133 (1)(א) קובע כי יש להוסיף "עמלות ודמי תיווך למעט עמלות קניה; לעניין זה, "עמלות קניה" - תשלומים שמשלם היבואן לסוכנו תמורת שירותי הייצוג בקניית הטובין שהסוכן מעניק לו בחוץ לארץ". ההגדרה המדוייקת של עמלת קנייה אינה פשוטה ודורשת בדיקה מעמיקה של נסיבות המקרה. קיימת חומר רב בענין זה, ובוודאי שאין להסתמך רק על הנוסח שבפקודה ולקבוע "זוהי עמלת קניה".

סמטה אפילה מסוג אחר היא אותם מקרים שבהם מדובר בעיסקאות בין צדדים שיש ביניהם יחסים מיוחדים. כידוע, הכלל הבסיסי בקביעת ערך טובין לצרכי מכס הוא ההסתמכות על ערך העיסקה - "המחיר ששולם או שיש לשלמו בעד הטובין, בעת מכירתם לשם ייצוא לישראל" (סעיף 130(1), 132(א)), בתוספת הוצאות מסויימות (שעל חלקן עמדנו לעיל). יחד עם זאת פקודת המכס קובעת כי כאשר קיימים יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה וערך העיסקה הושפע מהם, אין לקבל את ערך העיסקה כבסיס לקביעת ערך הטובין לצרכי מכס (סעיף 132(4) לפקודה).

המונח יחסים מיוחדים הוגדר בסעיף 129 לפקודת המכס, והוא כולל, בין היתר, מקרים שבהם אחד מהצדדים לעסקה הוא נושא משרה בעסקו של האחר; הצדדים לעסקה מוכרים על פי דין כשותפים לעסקים; הצדדים לעסקה הם עובד ומעביד; אדם כלשהו הוא בעלים, שולט או מחזיק, בחמישה אחוזים או יותר מזכויות ההצבעה או מהמניות בכל אחד מהצדדים לעסקה, במישרין או בעקיפין; אחד מהצדדים לעסקה שולט באחר, במישרין או בעקיפין; הצדדים לעסקה נשלטים בידי צד שלישי, במישרין או בעקיפין; הצדדים לעסקה הם קרובי משפחה; ועוד. במקרים אלו היבואן יצטרך להוכיח, על מנת שניתן יהיה לקבל את המחיר שהוסכם עליו באותה עיסקה, כי ערך העסקה לא הושפע מאותם יחסים. איך עושים את זה? פקודת המכס מציעה כמה אפשרויות לעניין זה, אשר אחת מהן היא שהיבואן יוכיח שערך העסקה שלו קרוב, ככל האפשר, לערך העסקה במכירתם לייצוא לישראל של טובין זהים או דומים, ליבואנים שאין ביניהם לבין המוכר יחסים מיוחדים (סעיף 132(4)(ב)(1)).

תסבוכות אחרות קשורות לאותם מקרים של הנחות שהמוכר נותן לקונה: הנחות מזומן, הנחות כמויות ועוד ועוד. ככלל, אין מניעה להכיר בהנחות אלו, ואולם העניינים מסתבכים כאשר מדובר, למשל, בהנחות רטרואקטיביות. סעיף 132(ה) לפקודת המכס קובע כי הנחות במחיר טובין שיינתנו לאחר פדייתם מפיקוח רשות המכס, לא יובאו בחשבון לעניין קביעת ערך העסקה של אותם טובין. גם כאן, קיימת ספרות משפטית עניפה, ונכון יעשה היבואן אם יבדוק את המצב המשפטי לפני קבלת החלטה בשאלת קבילות ההנחה.

לכל הנקודות שלעיל קיימת חשיבות מכרעת לציבור היבואנים. מצד אחד, יתכן והוצהר על ערך גבוה מדי, והיבואן זכאי למעשה לקבל החזרי מס (בכפוף להוראות החוק האחרות, למשל - סעיף 6 לחוק מסים עקיפים, מס ששולם ביתר או בחסר, תשכ"ח - 1968). מצד שני, פעולה בלתי נכונה עלולה לחשוף את היבואן לדרישות תשלום מס רטרואקטיביות מצד המכס, למשל, בגין עמלות ודמי תמלוגים שלא הוספו לערך הטובין, הנחות בלתי קבילות ועוד. הדברים מקבלים משנה תוקף כאשר היבואן נדרש למלא תצהיר יבואן, שכן למידע שנמסר במסגרת התצהיר קיימת השפעה על קביעת ערך הטובין לצרכי מכס.

קיימות עוד נקודות רבות וחשובות בענייני הערכת טובין אשר ציבור היבואנים וסוכני המכס צריכים להכירן, אלא שקצרה היריעה, ואנו נשתדל לדון בהן ברשימות נוספות.

לסיום, נביא שתי הערות חשובות אשר מומלץ להכירן:

אנו מניחים כי המקרה המוכר ביותר ליבואנים או לסוכני המכס, הוא אותו מצב שבו רשות המכס אינה מקבלת את ערך העיסקה כי הוא נראה לה נמוך מדי, ועל כן מתקנת את הערך (מעין מוטציה של ה"הרמה" שבוצעה בעבר). ככלל, רשאית רשות המכס לשאול שאלות על ערך העיסקה, ולבקש ראיות נוספות מהיבואן. יחד עם זאת, וחשוב לשים את הדברים על השולחן, חוות דעת 2.1 של הועדה הטכנית לענייני הערכת מכס, שהוקמה על פי הסכם GATT, קובעת כי עצם העובדה שמחיר נתון נמוך מן המקובל בשוק לגבי טובין זהים אינה עילה לפסילתו מלשמש לצורך קביעת ערך העיסקה.

נסיים בנקודה חשובה ביותר הקשורה לזכותו של היבואן לקבל מידע מרשות המכס בכל הנוגע לקביעת ערך הטובין. סעיף 138ח לפקודת המכס קובע כי "המנהל ימסור ליבואן הודעה בכתב על ערך הטובין שנקבע לפי הוראות סעיפים 130 עד 133ז, לפי העניין, ועל השיטה שלפיה נקבע הערך האמור; לבקשת היבואן, ימסור לו המנהל בכתב גם את פירוט החישוב". האמת היא, שגם בלי סעיף זה היינו מגיעים למסקנה זהה, שכן כל רשות מינהלית חייבת לבסס את החלטה על תשתית עובדתית, לנמק את החלטה, ולאפשר לאזרח לעיין במידע.